CONTESTACIÓN
1.- De acuerdo con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LA LEY 3625/1992) (BOE del 29 de diciembre) "estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".
Por otra parte, de acuerdo con el artículo 5 del mismo texto legal:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).".
De acuerdo con el apartado dos del mismo precepto "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.".
Por otra parte, de acuerdo con el artículo 8 de la Ley 37/1992 (LA LEY 3625/1992), son prestaciones de servicios "toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.".
Adicionalmente, de acuerdo con el artículo 11 de la Ley del impuesto, son prestaciones de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
De acuerdo con lo anterior,
la consultante tiene, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional.
2.-
Respecto de las relaciones entre la consultante y su sucursal en el territorio de aplicación del impuesto, debe indicarse que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 23 de marzo de 2006, dictada en el Asunto C-210/04 (LA LEY 21743/2006) FCE Bank, analiza el tema de las relaciones entre una sucursal y su casa central, en los términos siguientes:
"32. Por una parte, procede recordar que el artículo 2, punto 1, de la Sexta Directiva dispone que estarán sujetas al IVA las prestaciones de servicios realizadas a título oneroso en el interior del país por un sujeto pasivo que actúe como tal.
33. Por otra parte, el artículo 4 de la Sexta Directiva define el concepto de «sujetos pasivos», calificando de tales a las personas que realicen una actividad económica «con carácter independiente». El apartado 4 de este mismo artículo aclara que el término «con carácter independiente» excluye del gravamen a las personas vinculadas a su empresario por cualquier relación jurídica que cree lazos de subordinación, especialmente en lo que concierne a las condiciones laborales y retributivas y a la responsabilidad del empresario (véase la sentencia de 6 de noviembre de 2003, Karageorgou y otros, C 78/02 a C 80/02, Rec. p. I 13295, apartado 35).
34. A este respecto, de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se deduce que una prestación sólo es imponible si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas (véanse las sentencias de 3 de marzo de 1994, Tolsma, C 16/93, Rec. p. I 743, apartado 14, y de 21 de marzo de 2002, Kennemer Golf, C 174/00, Rec. p. I 3293, apartado 39).
35. Para determinar si existe una relación jurídica de esta índole entre una sociedad no residente y una de sus sucursales, a fin de someter al IVA los servicios prestados, es preciso verificar si FCE IT desarrolla una actividad económica independiente. Con este propósito, procede analizar si una sucursal de las características de FCE IT puede considerarse autónoma en cuanto entidad bancaria, en particular por ser ella quien asume el riesgo económico derivado de su actividad.
36. Pues bien, como puso de relieve el Abogado General en el punto 46 de sus conclusiones, la sucursal no asume personalmente los riesgos económicos derivados del ejercicio de la actividad de entidad de crédito, tales como, por ejemplo, el hecho de que un cliente no devuelva un préstamo. El banco, como persona jurídica, asume este riesgo, y ésta es la razón por la que su Estado miembro de origen supervisa su solidez financiera y su solvencia.
37. En efecto, FCE IT no dispone, en cuanto sucursal, de un capital de dotación. Por lo tanto, el riesgo derivado de la actividad económica es asumido íntegramente por FCE Bank, de lo que se deduce que FCE IT depende de esta última sociedad y constituye junto con ella un único sujeto pasivo.
38. No afecta a esta conclusión el artículo 9, apartado 1, de la Sexta Directiva. Dicha disposición pretende determinar quién es el sujeto pasivo en las transacciones de una sucursal con terceros, y no es por tanto pertinente en un supuesto como el que aquí se contempla, relativo a las transacciones entre una sociedad establecida en un Estado miembro y una de sus sucursales establecida en otro Estado miembro.
39. En cuanto al Convenio de la OCDE, procede declararlo carente de pertinencia, ya que se refiere a la fiscalidad directa, mientras que el IVA forma parte de los impuestos indirectos.
40. Por último, en lo relativo a la existencia de un acuerdo de reparto de costes, dicha circunstancia carece igualmente de pertinencia en el presente asunto, dado que el acuerdo en cuestión no fue negociado entre partes independientes.
41. Habida cuenta de las consideraciones expuestas, procede responder a la primera cuestión que los artículos 2, punto 1, y 9, apartado 1, de la Sexta Directiva deben interpretarse en el sentido de que un establecimiento permanente que no constituye una entidad jurídica distinta de la sociedad a la que pertenece, establecido en otro Estado miembro y al que la sociedad presta ciertos servicios, no debe ser considerado sujeto pasivo en razón de los costes que se le imputen por dichas prestaciones de servicios.".
De conformidad con esta jurisprudencia del citado Tribunal,
cuando una sucursal no asume el riesgo económico de su actividad, sino que lo hace la matriz, no puede considerarse a la sucursal como empresario o profesional distinto de su matriz a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y en relación con los costes imputados por ésta a la sucursal por las operaciones que redundan en beneficio de la primera.
Si su cumplen dichas condiciones, los servicios prestados a la sucursal no constituirán prestaciones de servicios imponibles en la medida en que falte la asunción del riesgo económico de su actividad por parte de dicha sucursal. En efecto,
el hecho de que la sucursal reciba fondos de la matriz en caso de ser necesario parece poner de manifiesto que aquélla no asume riesgo económico en la actividad. En estas circunstancias, podría concluirse que no puede apreciarse que existan dos empresarios o profesionales independientes entre los que se establezca una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas, como reiteradamente ha establecido este Centro directivo (entre otras, contestación vinculante de 30 de junio del 2017, número V1704-17).
En este caso, dichos servicios quedarían fuera del ámbito de aplicación del impuesto sobre el Valor Añadido.
En otro caso, cuando no se cumplan las condiciones señaladas anteriormente, en particular si la sucursal asume el riesgo económico de su actividad de forma independiente, el pago por parte de la sucursal a la matriz de un importe en concepto de uso del software comercializado por la primera en el territorio de aplicación del impuesto, constituye la contraprestación de una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, de conformidad con lo establecido en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992 (LA LEY 3625/1992), al ser su destinatario un empresario o profesional cuya sede de actividad económica se encuentra situada en el territorio de aplicación del Impuesto.
La misma conclusión será aplicable respecto de los servicios de transporte de bienes efectuada por la entidad británica a favor de la consultante. cuando la sucursal no asume el riesgo económico de su actividad en las condiciones señaladas, la operación no estará sujeta al Impuesto. En otro caso, dichos servicios estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido al ser su destinatario, como se ha señalado, un empresario o profesional establecido en el territorio de aplicación del Impuesto.
Con independencia de lo anterior, el transporte de bienes desde un Estado miembro al territorio de aplicación del impuesto determina la realización por parte de la entidad británica de una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria de bienes, de conformidad con lo establecido en el artículo 16 de la Ley 37/1992 (LA LEY 3625/1992)
que establece que:
"Se considerarán operaciones asimiladas a las adquisiciones intracomunitarias de bienes a título oneroso:
(…)
2.º La afectación a las actividades de un empresario o profesional desarrolladas en el territorio de aplicación del impuesto de un bien expedido o transportado por ese empresario, o por su cuenta, desde otro Estado miembro en el que el referido bien haya sido producido, extraído, transformado, adquirido o importado por dicho empresario o profesional en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional realizada en el territorio de este último Estado miembro.
(…).".
Es la entidad británica a la que corresponde la condición de sujeto pasivo del impuesto en dicha operación, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 85 de la Ley 37/1992 (LA LEY 3625/1992) que establece que "en las adquisiciones intracomunitarias de bienes los sujetos pasivos del impuesto serán quienes las realicen, de conformidad con lo previsto en el artículo 71 de esta Ley.".
3.- Por otra parte,
debe tener en cuenta la consultante que como consecuencia de la realización de operaciones intracomunitarias, deberá asimismo presentar la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias prevista en los artículos 78 a 81 del Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (LA LEY 3668/1992) (BOE del 31 de diciembre).
4.-
En cuanto a las consecuencias de la tributación de las operaciones anteriores materializada la salida del Reino Unido de la Unión Europea debe indicarse que, seguirá siendo de aplicación lo señalado en los puntos anteriores de esta contestación en relación con las prestaciones de servicios objeto de consulta.
También, el movimiento de bienes desde un Estado miembro hacia el territorio de aplicación el impuesto, seguirá teniendo la consideración de operación asimilada a una adquisición intracomunitaria de bienes durante el periodo transitorio en el que sigue siendo de aplicación la normativa comunitaria en el Reino Unido.
Sin embargo, desde la conclusión de dicho periodo transitorio el Reino Unido dejará de estar comprendido dentro del concepto de Comunidad, a los efectos del impuesto.
La principal consecuencia de lo anterior es que cualquier bien introducido en el territorio de aplicación el impuesto desde el territorio del Reino Unido, que pasará a ser considerado país tercero, constituirá la realización del hecho imponible importación, según se define en el artículo 18 de la Ley 37/1992 (LA LEY 3625/1992):
"Uno. Tendrá la consideración de importación de bienes:
Primero. La entrada en el interior del país de un bien que no cumpla las condiciones previstas en los artículos 9 y 10 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea o, si se trata de un bien comprendido en el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea del Carbón y del Acero, que no esté en libre práctica.
Segundo. La entrada en el interior del país de un bien procedente de un territorio tercero, distinto de los bienes a que se refiere el número anterior.
(…).".
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LA LEY 1914/2003).