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I. Finalidad del Impuesto

Según se señala en el Preámbulo del Anteproyecto de Ley (1) , la regulación del Impuesto tiene una finalidad preventiva. Persigue «que se utilice el menor número posible de estos envases de plástico no reutilizables en el territorio español», dado su alcance global y «la magnitud del impacto medioambiental derivada de su destino a vertedero o abandono».

Considerando los últimos datos disponibles sobre la utilización de envases de plástico en el mercado español (1.608.873 toneladas solo en el año 2017), y en tanto no se reduzca su uso, la aplicación del Impuesto al tipo impositivo previsto permitiría recaudar unos 723.992.850 euros anuales, según las previsiones contenidas en la memoria del análisis de impacto normativo que acompaña al Anteproyecto de Ley.

II. Ámbito objetivo de aplicación

El Anteproyecto de Ley no contiene una definición clara y sencilla del objeto sobre el que recae el Impuesto: envases de plástico no reutilizables.

– En cuanto a la definición de envases, el Anteproyecto de Ley se remite a la Ley 11/1997, de 24 de abril (LA LEY 1476/1997), de envases y residuos de envases, la cual los define como «todo producto […] que se utilice para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías, desde materias primas hasta artículos acabados, en cualquier fase de la cadena de fabricación, distribución y consumo».

Por si la anterior definición no los incluyese, el Anteproyecto de Ley señala expresamente que, a efectos de su aplicación, se considerarán envases todos los productos que sirvan para «contener productos líquidos o sólidos, o para envolver bienes o productos alimenticios». Ello permite considerar como envase a efectos del Impuesto, por ejemplo, el plástico film utilizado habitualmente en el hogar, u otros plásticos utilizados para embalar y evitar roturas.

– En cuanto a la definición de plástico, el Anteproyecto de Ley entiende como tal el material compuesto por un polímero (2) , «al que pueden haberse añadido aditivos u otras sustancias […], con la excepción de los polímeros naturales que no han sido modificados químicamente».

El Anteproyecto de Ley aclara que, a efectos de su aplicación, tendrán la consideración de envases de plástico «aquellos envases que, estando compuestos de más de un material, contengan plástico».

– En cuanto a la definición de no reutilizable, el Anteproyecto de Ley la determina en contraposición al concepto de envase reutilizable, entendido este último como «[t]odo envase que ha sido concebido, diseñado y comercializado para realizar múltiples circuitos o rotaciones a lo largo de su ciclo de vida, siendo rellenado o reutilizado con el mismo fin para el que fue concebido».

Creemos que esta definición puede dar lugar a cierta controversia a la hora de determinar la concreta finalidad con la que un determinado envase ha sido concebido, diseñado y comercializado. También nos plantea dudas la sujeción al Impuesto de envases que, sin haber sido específicamente concebidos, diseñados y comercializados con el fin de ser reutilizados, sean susceptibles de preparación para la reutilización, en los términos señalados por el artículo 3.16 de la Directiva 2008/98/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 19 de noviembre de 2008 (LA LEY 16814/2008), sobre los residuos y por la que se derogan determinadas Directivas (la «Directiva 2008/98/CE»).

III. Hecho imponible

El Impuesto recae sobre (a) la fabricación (b) la importación, o (c) la adquisición intracomunitaria de envases de plástico no reutilizables que vayan a ser objeto de utilización en el mercado español, así como su introducción irregular en el territorio español.

Llama la atención que se limite la aplicación del Impuesto solo a los envases que vayan a ser objeto de utilización en el mercado español, si bien el Preámbulo del Anteproyecto de Ley deja claro que «no estará sujeta al impuesto la fabricación en territorio español de envases de plástico no reutilizables que sean objeto de exportación o de entrega intracomunitaria».

IV. Ámbito subjetivo de aplicación

Son contribuyentes del Impuesto las personas físicas o jurídicas, las herencias yacentes, las comunidades de bienes y las demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición, que realicen la fabricación, la importación, la adquisición intracomunitaria o la introducción irregular en el territorio español de envases de plástico no reutilizables.

V. Exenciones

El Anteproyecto de Ley se remite a un futuro desarrollo reglamentario en el que se establezcan las condiciones para dejar exentas de la aplicación del Impuesto la fabricación, la importación o la adquisición intracomunitaria de envases de plástico no reutilizables que:

• (a) se destinen a ser enviados directamente por el fabricante, el importador o el adquirente intracomunitario fuera del territorio español;
• (b) hayan sido destruidos con anterioridad a la finalización del plazo previsto para efectuar la autoliquidación del Impuesto; o
• (c) se destinen al acondicionamiento primario de medicamentos, entendiendo como tal el «envase o cualquier otra forma de acondicionamiento que se encuentre en contacto directo con el medicamento», según lo establecido en el Real Decreto 1345/2007, de 11 de octubre (LA LEY 11050/2007), por el que se regula el procedimiento de autorización, registro y condiciones de dispensación de los medicamentos de uso humano fabricados industrialmente.

Asimismo, el Anteproyecto de Ley excluye de la aplicación del Impuesto las adquisiciones intracomunitarias y las importaciones de envases de plástico no reutilizables realizadas con fines particulares, cuando el peso de los envases objeto de dichas operaciones no exceda de 5 kilogramos.

De todas las circunstancias señaladas, llama especialmente la atención la indicada en el punto (b) anterior, ya que podría resultar contraria al principio de jerarquía de residuos establecido en el artículo 4.1 de la Directiva 2008/98/CE (LA LEY 16814/2008) (3) . En efecto, la regulación del Impuesto contenida en el Anteproyecto de Ley parece hacer de mejor condición la eliminación de los envases de plástico no reutilizables (que no tributaría si dicha eliminación se produjese en un determinado momento) frente a otras operaciones más prioritarias conforme al citado principio de jerarquía de residuos, como sería el reciclado (que sí tributaría en todo caso).

VI. Base imponible

La base imponible del Impuesto está constituida por la cantidad —expresada en kilogramos— de plástico contenida en los envases sujetos a la aplicación del Impuesto.

Por tanto, no se tendrá en cuenta la cantidad de materiales distintos del plástico que, junto con éste, compongan los envases sujetos a la aplicación del Impuesto.

VII. Reducciones

El Anteproyecto de Ley prevé que los contribuyentes que realicen la fabricación de envases puedan reducir de la base imponible del Impuesto la cantidad —expresada en kilogramos— de plástico incorporado al proceso de fabricación que provenga de plástico reciclado de productos utilizados en territorio español.

Para la aplicación de esta reducción es necesaria la correspondiente certificación del gestor de residuos proveedor del plástico incorporado al proceso de fabricación.

De nuevo, esta regulación del Impuesto plantea dudas acerca de su compatibilidad con el Derecho de la UE, ya que hace de peor condición el plástico reciclado de productos utilizados en otros Estados miembros de la UE (que no podría reducirse de la base imponible del Impuesto) frente al plástico reciclado de productos utilizados en territorio español (que sí es susceptible de reducción), afectando con ello al principio de libre circulación de mercancías dentro de la UE.

VIII. Tipo impositivo

El tipo impositivo del Impuesto es de 0,45 euros por kilogramo de plástico.

IX. Devengo

El Impuesto se devengará:

• – En los supuestos de fabricación, en el momento de la obtención de los envases sujetos al Impuesto.
• – En los supuestos de importación, en el momento en que hubiera tenido lugar el devengo de los derechos de importación de acuerdo con la legislación aduanera (con independencia de que dichas importaciones estén o no sujetas a los mencionados derechos de importación).
• – En los supuestos de adquisición intracomunitaria, en el momento en que se produzca el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido que recaiga sobre dichas operaciones o bien, en su caso, en el momento de la recepción.
• – En los supuestos de introducción irregular en el territorio español, en el momento en que se produzca dicha introducción irregular. En el caso de que no se pueda constatar cuándo se ha producido la introducción irregular, se presumirá, salvo prueba en contrario, que ésta se ha realizado en el trimestre natural anterior a su descubrimiento.

X. Liquidación

En los supuestos de importación, el Impuesto se liquidará en la forma prevista para la deuda aduanera según lo dispuesto en la normativa aduanera.

En los demás supuestos, los contribuyentes estarán obligados a autoliquidar e ingresar trimestralmente la deuda tributaria durante los veinte primeros días naturales del segundo mes posterior a cada trimestre natural.

XI. Creación del Registro territorial del Impuesto y obligación de inscripción en el mismo

El Anteproyecto de Ley prevé la creación de un Registro territorial del Impuesto, cuya regulación deberá desarrollarse reglamentariamente y mediante Orden de la persona titular del Ministerio de Hacienda.

A pesar del uso del término territorial, el Anteproyecto de Ley no aclara si la configuración del Registro tendrá en cuenta la organización territorial del Estado autonómico.

Estarán obligados a inscribirse en dicho Registro, con anterioridad al inicio de su actividad, los contribuyentes sujetos al Impuesto que reglamentariamente se determine.

El cese de la actividad y los cambios de titularidad de los establecimientos deberán ser comunicados a la Administración por el último titular dentro de los 15 días naturales siguientes a la producción de dichas circunstancias.

XII. Otras obligaciones de los fabricantes de envases de plástico no reutilizables

El Anteproyecto de Ley establece (con remisión a un futuro desarrollo reglamentario) la obligación de los fabricantes de envases de plástico no reutilizables de llevar los siguientes libros registros en soporte informático, que deberán presentar telemáticamente a la Administración dentro del mes siguiente a la finalización de cada trimestre natural:

• — Libro registro de primeras materias entradas en fábrica (incluidas las existentes en fábrica a la fecha de entrada en vigor de la Ley) y utilizadas diariamente en el proceso de fabricación.
• — Libro registro de envases fabricados diariamente (incluidos los existentes en fábrica a la fecha de entrada en vigor de la Ley) y salidos de fábrica.

XIII. Otras obligaciones de quienes realicen adquisiciones intracomunitarias de envases de plástico no reutilizables

El Anteproyecto de Ley establece (con remisión a un futuro desarrollo reglamentario) la obligación de quienes realicen adquisiciones intracomunitarias de envases de plástico no reutilizables de llevar un libro registro de existencias —en el que harán constar los movimientos de los envases y la identificación del proveedor o destinatario, según proceda— en soporte informático, que deberán presentar telemáticamente a la Administración dentro del mes siguiente a la finalización de cada trimestre natural.

Por el contrario, parece que dicha obligación no es exigible a los importadores de envases de plástico no reutilizables procedentes de un tercer Estado no miembro de la UE, sin que el Anteproyecto de Ley mencione ninguna justificación para dicha exclusión.

XIV. Otras obligaciones de los contribuyentes del Impuesto no establecidos en territorio español

El Anteproyecto de Ley establece la obligación de los contribuyentes del Impuesto no establecidos en territorio español de nombrar una persona física o jurídica para que les represente ante la Administración tributaria en relación con sus obligaciones por este Impuesto, y a realizar dicho nombramiento, debidamente acreditado, con anterioridad a la realización de la primera operación que constituya el hecho imponible del Impuesto.

XV. Otras obligaciones de los gestores de residuos

El Anteproyecto de Ley establece la obligación de los gestores de residuos de acreditar la cantidad —expresada en kilogramos— de plástico proveniente de plástico reciclado de productos utilizados en territorio español, que se entregue a los fabricantes de envases sujetos a la aplicación del Impuesto.

XVI. Infracciones y sanciones

Sin perjuicio del régimen sancionador establecido, con carácter general, en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (LA LEY 1914/2003), General Tributaria y demás normas de desarrollo, el Anteproyecto de Ley tipifica las siguientes infracciones en relación con el Impuesto:

• (a) La falta de inscripción en el Registro territorial del Impuesto, que constituirá una infracción tributaria grave sancionable con multa pecuniaria fija de 1.000 euros.
• (b) La falta de nombramiento de un representante para los contribuyentes no establecidos en territorio español, que constituirá una infracción tributaria grave sancionable con multa pecuniaria fija de 1.000 euros.
• (c) La incorrecta certificación por el gestor de residuos de la cantidad —expresada en kilogramos— o procedencia del plástico entregado a los fabricantes, que constituirá una infracción tributaria grave sancionable con una multa pecuniaria proporcional del 75% de las cuotas correspondientes a los envases que se hubiesen podido fabricar, con un importe mínimo de 1.000 euros. Esta sanción se incrementará en el 25% cuando el infractor, dentro de los dos años anteriores a la comisión de la nueva infracción, hubiese sido sancionado por resolución firme en vía administrativa por la misma conducta.

XVII. Entrada en vigor y régimen transitorio

Conforme al Anteproyecto de Ley, el régimen jurídico relativo al Impuesto entrará en vigor el día 1 de julio de 2021.

Asimismo, se establece un plazo de 30 días naturales, a contar desde su entrada en vigor, para que los contribuyentes que estén obligados a hacerlo se inscriban en el Registro territorial del Impuesto.

Por el contrario, no se establece ningún régimen transitorio para situaciones existentes a la fecha de entrada en vigor del Impuesto que puedan verse afectadas por el mismo (por ejemplo, para el caso de contratos de subministro en vigor en los que el subministrador, si entra dentro del ámbito subjetivo de aplicación del Impuesto, deba hacer frente a un incremento significativo de los costes como consecuencia del devengo del Impuesto, sin en principio poderlo repercutir al adquirente, salvo que los contratos contengan alguna cláusula de cambio de ley).