El TEAC establece como doctrina que las infracciones de los párrafos 1º y 2º del art. 195.1 LGT no son alternativas sino independientes, pues tipifican conductas distintas del obligado y por ello, en caso de concurrencia de ambas con ocasión de una única declaración o autoliquidación, el obligado habrá cometido dos infracciones distintas, que darán lugar a dos sanciones diferentes.
Se trata de infracciones por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios "aparentes" y a pesar de una aparente coincidencia, son infracciones muy distintas. En la del primer párrafo interviene sólo el obligado tributario, y sólo pueden cometerse en el momento en el que las partidas positivas o negativas o los créditos tributarios de que se trate se determinan o acreditan, en suma cuando el obligado tributario las declara, que, en el caso del IS será, paradigmáticamente, cuando se presentan las declaraciones-autoliquidaciones del ejercicio; mientras que las del segundo párrafo, que requieren de entrada dos actividades iniciales del obligado y que sólo él puede haber protagonizado: una, la de haber declarado incorrectamente la renta neta, y dos, e haber declarado las partidas positivas o negativas o créditos tributarios de que se trate, requieren después necesariamente que se haya llevado a cabo un procedimiento de comprobación o investigación en el que un órgano administrativo haya aplicado tales partidas o créditos tributarios, que, para ello, tenían que haber sido correctamente declarados en su día.
El TEAC lo explica en el supuesto en particular sobre el que refiere que aunque numéricamente el resultado es el mismo, conceptualmente lo correcto es lo que propugna el Director de Inspección.
Si una entidad, en lugar de haber tenido una B.I.N. procedente de ejercicios anteriores que poder compensar con la B.I. "previa" liquidada por la Inspección, hubiese tenido una deducción de la cuota pendiente de aplicar de más de 83.905,84 euros, susceptible de ser aplicada en todo lo que fuera necesario en aquel ejercicio, procedería imponer las dos sanciones; a saber, una por la infracción del art. 195.1 1er. párrafo, cuya base de sanción debe ser la cuantía de la B.I.N. improcedentemente declarada, importe a sancionar con -ex. art. 195.2- el 15% del mismo; y otra del art. 195.1 2º párrafo, cuya base de sanción sería la cuantía en que se minora, porque había tenido que ser aplicada, la deducción de la cuota procedente de períodos anteriores pendiente de aplicación.