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I. Introducción

A partir de mi experiencia profesional de 30 años en el asesoramiento jurídico y fiscal a pymes y autónomos, observo con preocupación creciente el volumen y alcance de las cargas administrativas, burocráticas y tributarias que se van imponiendo a las empresas y que constituyen un pesado lastre para su productividad y su potencial de crecimiento y de creación de empleo.

Hasta la fecha, y a pesar de la aparente preocupación y dedicación oficial al respecto (1) , lo cierto es que el número de cargas impuestas y el colectivo afectado por las mismas se han ido ampliando sucesivamente hasta límites difícilmente soportables y, desde luego, poco compatibles con una economía productiva y competitiva, como queda acreditado en los distintos análisis de competitividad internacionales, en los que España ha ido perdiendo puestos progresivamente (2) .

Por sorprendente que pueda parecer, buena parte de las nuevas cargas impuestas en los últimos años procede de la Unión Europea (UE), cuyo afán regulador e intervencionista — particularmente liderado por la Comisión Europea— se ha acrecentado muy considerablemente en los últimos 10 ó 15 años. No obstante, es habitual que las normas comunitarias dejen a cada Estado miembro un cierto margen para fijar umbrales de mayor o menor exigencia, que en el caso de España casi sin excepción se aprovecha para llevar el grado de exigibilidad de la medida hasta el máximo que permita la norma europea.

Uno de los comentarios más reiterados de los empresarios y autónomos que conozco es que cada vez necesitan dedicar más medios humanos, materiales y económicos exclusivamente para poder cumplir en tiempo y forma con esta serie interminable de cargas burocráticas que nada añaden a la productividad y competitividad.

Por ello, considero muy importante simplificar radicalmente el legal funcionamiento de las actividades profesionales y empresariales, particularmente las de pequeño tamaño (profesionales, comerciantes, artesanos ...).

La aprobación reciente de la Ley 18/2022 (LA LEY 20692/2022) (LA LEY 20692/2022), de creación y crecimiento de empresas (en adelante, LCCE), lamentablemente ha constituido una oportunidad perdida, pues no ha incorporado medidas concretas de remoción de obstáculos y cargas administrativas que desincentivan el crecimiento empresarial y lastran la productividad y el empleo.

II. Análisis y propuestas

1. Medidas de eliminación o atenuación de los denominados efectos «escalón» y de exclusión o simplificación de obligaciones de cumplimiento, para autónomos, micropymes y pymes

Existen en la normativa vigente numerosos ejemplos de efectos «escalón» que, en función de que una empresa traspase ciertos umbrales (relacionados con el importe neto de la cifra de negocios, el volumen de ingresos, el total del activo o el número medio de trabajadores), bien activan por vez primera una determinada obligación, o bien agravan una obligación preexistente (p.ej. paso de la posibilidad de un cumplimiento simplificado a uno ordinario, más gravoso por requerir un coste elevado de cumplimentación, certificación o auditoría).

En consecuencia, para evitar que el crecimiento de las empresas pueda verse limitado o dificultado por la superación de dichos umbrales, que les obligan a incurrir en nuevas obligaciones o en un régimen más riguroso de obligaciones, con el consiguiente consumo de recursos económicos y humanos improductivos que pueden quedar liberados para elevar la productividad y el crecimiento de las empresas, se propone:

• 1º) Elevar, en su caso hasta el máximo que permita la normativa europea aplicable, los umbrales para que:
  • a) Las empresas puedan formular:
    • — Cuentas Anuales en formato PYME.
    • — Balance de Situación abreviado.
    • — Cuentas de Pérdidas y Ganancias abreviada.
    • — Memoria abreviada.
  • b) Y las empresas estén obligadas a formular Cuentas Anuales Consolidadas.
• 2º) Elevar, en su caso hasta el máximo que permita la normativa europea aplicable, los umbrales para que las empresas queden exceptuadas de la obligación de auditar cuentas (Art. 263 Texto Refundido Ley Sociedades de Capital, LA LEY 14030/2010).
• 3º) Elevar, en su caso hasta el máximo que permita la normativa europea aplicable, los umbrales para que las empresas NO queden obligadas a cumplir la normativa de Planes de Igualdad, o al menos para que tengan acceso a un sistema simplificado de cumplimiento de dicha normativa (Real Decreto 901/2020 (LA LEY 18711/2020), LA LEY 18711/2020).
• 4º) Elevar, en su caso hasta el máximo que permita la normativa europea aplicable, los umbrales para que las empresas NO queden obligadas a cumplir la normativa de Registro salarial, o al menos para que tengan acceso a un sistema simplificado de cumplimiento de dicha normativa (Real Decreto 902/2020 (LA LEY 18712/2020), LA LEY 18712/2020).
• 5º) Elevar o establecer, en su caso hasta el máximo que permita la normativa europea aplicable, los umbrales para que las empresas tengan acceso a un sistema simplificado de cumplimiento de la normativa de prevención de riesgos laborales.
• 6º) Elevar o establecer, en su caso hasta el máximo que permita la normativa europea aplicable, los umbrales para que las empresas tengan acceso a un sistema simplificado de cumplimiento de la normativa de protección de datos de carácter personal.
• 7º) Elevar o establecer, en su caso hasta el máximo que permita la normativa europea aplicable, los umbrales para que las empresas tengan acceso a un sistema simplificado de cumplimiento de la normativa de prevención del blanqueo de capitales.
• 8º) Elevar o establecer, en su caso hasta el máximo que permita la normativa europea aplicable, los umbrales para que las empresas NO queden obligadas a cumplir la normativa de prevención del acoso en el trabajo, o al menos para que tengan acceso a un sistema simplificado de cumplimiento (Real Decreto 901/2020 (LA LEY 18711/2020), LA LEY 18711/2020).
• 9º) Establecer, en su caso hasta el máximo que permita la normativa europea aplicable, los umbrales para que las empresas tengan acceso a un sistema simplificado de cumplimiento de la normativa de registro de jornada de trabajo.
• 10º) Elevar el umbral para que las empresas personas jurídicas queden exentas del Impuesto sobre Actividades Económicas (Artículo 82.1.c) del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales (LA LEY 362/2004), Real Decreto Legislativo 2/2004, LA LEY 362/2004), desde el actual fijado en un importe neto de la cifra de negocio inferior a 1.000.000 €, hasta p.ej. 3.000.000 €.
• 11º) Elevar el umbral para que las empresas personas jurídicas puedan aplicar el régimen especial de empresas de reducida dimensión en el Impuesto sobre Sociedades (Artículo 101.1 de la Ley 27/2014 (LA LEY 18095/2014), LA LEY 18095/2014), desde el actual fijado en un importe neto de la cifra de negocio inferior a 10.000.000 €, hasta p.ej. un importe inferior a 15.000.000 €.
• 12º) Elevar el umbral que obliga a estar incluido en el Sistema de Información Inmediata (SII) del IVA y a presentar liquidaciones mensuales de IVA (Art. 62.6 en relación con el Art. 71.3, ambos del Reglamento del IVA, Real Decreto 1624/1992 (LA LEY 3668/1992), LA LEY 3668/1992), desde el actual fijado en un volumen de operaciones superior a 6.010.121,04 € (importe que lleva establecido desde el 1-1-1993 —por entonces, 1.000.000.000 de pesetas—, cuando solo el IPC general nacional acumulado desde entonces ha sido del 117,9%), por lo cual, por la mera aplicación de la actualización monetaria derivada de la inflación acumulada, el umbral debería fijarse al menos en 13.100.000 €.
• 13º) Elevar el umbral de la obligación de declarar operaciones anuales en el Modelo 347 de Declaración anual de operaciones con terceros.

  Desde que por vez primera se introdujo dicha obligación en diciembre de 1986 por Real Decreto 2529/1986 (LA LEY 2630/1986) (LA LEY 2630/1986), el umbral determinante de la obligación de incluir las operaciones anuales realizadas con un mismo cliente o proveedor se ha mantenido inalterable en 500.000 ptas. anuales (IVA incluido), hoy 3.005,06 €.

  No tiene sentido que, 38 años después, el umbral se mantenga en la misma cifra, máxime cuando el IPC general nacional acumulado desde entonces se ha elevado en un 208,3%, por lo cual, por la mera aplicación de la actualización monetaria derivada de la inflación acumulada, el umbral debería fijarse al menos en 9.250 € anuales por cliente o proveedor.

• 14º) Establecer límites a la obligatoriedad de cumplimentar estadísticas oficiales.

El Instituto Nacional de Estadística (INE) es otro organismo que, cuando posa sus garras sobre una empresa, ya no le suelta nunca. En muchas ocasiones, las pymes españolas están obligadas a cumplimentar simultáneamente 3 ó 4 encuestas oficiales (encuestas de coste laboral y de estructura salarial; estadísticas de actividad, volumen de negocio y precios, relativas al sector servicios o al comercio, varias de ellas con periodicidad mensual o trimestral, etc).

Por ello, se propone que, para empresas que cumplan la definición de pyme, no se les pueda exigir obligatoriamente la cumplimentación de más de 1 estadística dentro de cada año natural. Para umbrales de tamaño superiores, había que establecer otros límites anuales, o bien cuando menos el derecho a no responder en 1 de cada 4 años naturales (descanso estadístico).

2. Factura electrónica

2.A) Llama poderosamente la atención que, siendo uno de los objetivos teóricos de la Ley 18/2022, de Creación y Crecimiento de empresas (LA LEY 20692/2022) (LA LEY 20692/2022, en adelante, LCCE), el de remover obstáculos y eliminar cargas administrativas, sin embargo una de sus medidas estrella haya sido, precisamente, añadir una nueva carga administrativa y además muy relevante, como la generalización de la obligación de utilización defactura electrónica para absolutamente todas las empresas y autónomos de estepaís en sus relaciones comerciales con otros empresarios y profesionales, conindependencia de su tamaño, de su volumen de actividad y del mayor o menor %que la facturación con otros empresarios suponga sobre su volumen defacturación total, lo que obligará a que todas las empresas y autónomos adquieran ymantengan para siempre actualizados nuevos programas informáticos adecuados a las nuevas exigencias legales, o a que contraten la prestación de tales servicios a terceros l(gestores, asesores ...), en ambos casos con el consiguiente coste económico permanente.

Esta medida es una carga adicional y en absoluto es necesaria ni se impone con carácter proporcionado.

El borrador de Real Decreto de desarrollo reglamentario de la obligación de facturación electrónica (3) resulta aún más preocupante para los autónomos y pymes, ya que, por si la Ley fuera poco, el reglamento proyectado añade, además y sin cobertura legal, otras 3 nuevas obligaciones adicionales: (i) obligación de remitir cada factura electrónica a su destinatario a través de una plataforma de facturación —privada o pública—; (ii) obligación de remitir una copia de cada factura electrónica a un repositorio público; y (iii) obligación de remitir información de los estados de cada factura electrónica a dicho repositorio público.

No puede hacerse abstracción de que, más allá de afectar a las grandes empresas, la norma afecta también a los 3,6 millones de personas físicas y PYMES que en España realizan actividades económicas, entre las cuales se encuentran centenares o decenas de miles de casos de personas que únicamente emiten un número muy reducido de facturas al año destinadas a otros empresarios o profesionales, y para las cuales la asunción de las 4 nuevas obligaciones que se les pretende imponer constituiría desde luego una carga económica y burocrática muy considerable, prácticamente insoportable.

Piénsese en el caso de pequeños profesionales (arquitectos, ingenieros, abogados, compositores, escritores, pintores, ...) que emiten a otros empresarios o profesionales p.ej. tan solo 1, 2, ó 3 facturas al año, y que hasta la fecha las emiten en papel, incluso manuscritas, o todo lo más mediante un programa de tratamiento de texto y luego las imprimen o las escanean.

Piénsese en el caso de comunidades de propietarios que emiten únicamente 4 facturas al año (una por trimestre) por el alquiler de su azotea para la instalación de una antena de telefonía móvil o de un cartel publicitario.

Piénsese en el caso de un pequeño comerciante o artesano de zonas rurales, que vende el 99% de su facturación a consumidores finales, pero tiene un 1% de su facturación emitida a otros empresarios o profesionales.

¿Qué sentido tiene imponerles cargas económicas y burocráticas tan relevantes, cuando el peso numérico y económico de esas facturas es absolutamente irrelevante desde cualquier punto de vista —incluso estadísticamente despreciable— sobre el total del número e importe de las facturas emitidas en España por empresarios a otros empresarios (Business to Business, B2B)?

Por ello, NO es cierto que dichas obligaciones consigan «reducir los costes de transacción", NI tampoco «ganancias en ahorro de costes y agilidad en la gestión administrativa, al reducir el tiempo dedicado a la gestión de cada factura".

Antes al contrario, si se imponen a todos esos centenares de miles de pequeños empresarios, profesionales y entidades sin personalidad jurídica (comunidades de bienes, comunidades de propietarios …) las 4 nuevas obligaciones previstas:

• 1º) Desde luego y en todo caso van a tener que dedicar más tiempo que ahora en emitir una factura, pues ahora puede hacerlo cada uno por sí mismo de forma inmediata en papel (bien a mano o bien con un programa de tratamiento de texto y una impresora en papel o generando el documento en pdf) y sin embargo conforme a las nuevas normas:
  • — tendría como mínimo que: (i) disponer de medios informáticos con acceso a internet (lo que, además de tener un coste, es difícil o imposible en algunas zonas rurales); (ii) disponer de firma electrónica; (iii) acceder por internet a la plataforma pública o privada; (iv) identificarse; (v) introducir todos los datos de la factura; (vi) firmarla con su firma electrónica; (vii) validarla y emitirla; (viii) introducir en el sistema los datos de contacto del destinatario, a fin de que la plataforma pública o

    privada la remita al destinatario; y (viii) reportar telemáticamente y en muy breve plazo los sucesivos estados de cada la factura;

  • — o alternativamente tendría que remitir todos los datos de la factura y del destinatario a un tercero (gestor, asesor ...) cuyos servicios tendría que contratar y pagar para que le realice todo lo anterior, con carácter permanente.
• 2º) Y, además, en muchos casos cumplir con las obligaciones de facturación electrónica, de remitir cada factura electrónica a su destinatario a través de una plataforma de facturación —privada o pública—, de reportar copia de la factura a un repositorio público y de reportar el estado de cada factura, le va a suponer una carga económica adicional respecto de la forma actual de facturar (coste de disponer de una línea con acceso a internet para poder acceder a la solución pública de facturación y coste de obtención y renovación de la firma electrónica, cosas que son innecesarias ahora para facturar en los casos expuestos de comunidades de propietarios o de pequeños artesanos o profesionales; o alternativamente coste de contratación de servicios de asesores o gestores que realicen las gestiones de obtención y renovación de la firma electrónica y de obtención de cada factura electrónica; coste la gestión de reportar el estado de cada factura —incluso utilizando la solución pública—; coste de contratación con las plataformas privadas de facturación en su caso, etc.).

Adicionalmente, no es cierto que para el destinatario de la factura le aporte seguridad adicional alguna recibir un factura electrónica, ya que al destinatario le dará igual recibir la factura que recibe ahora (en papel, o en papel digitalizado como pdf a través de un correo electrónico) o la electrónica generada por esos sistemas o plataformas, ya que en ambos el destinatario conoce perfectamente con quién ha contratado, qué ha contratado y a qué precio, y por ello una u otra factura le serán de la misma utilidad y valor jurídico, o, dicho de otra manera, no le añade absolutamente nada recibir una factura electrónica.

En el mismo sentido, la existencia de un programa de ayudas públicas denominado Kit Digital (citado en la Exposición de Motivos de la LCEE tampoco puede servir de comodín para justificar la imposición obligada de tan graves y relevantes cargas indirectas y costes económicos, principalmente porque dichas ayudas: (i) en modo alguno van a llegar a los 3,6 millones de autónomos y PYMES que realizan actividades económicas y a quienes afectarían las nuevas obligaciones, de no modificarse el ámbito subjetivo de estas nuevas normas; y (ii) están previstas únicamente para cubrir una parte de los costes de implantación de los nuevos sistemas informáticos de facturación, pero no los costes de su mantenimientoperiódico a futuro y para siempre, como obligarán estas normas de no ser modificadas o derogadas.

2.B) Además, estas medidas NO son necesarias.

Se alega por la Administración que con estas medidas «se obtendrá información fiable, sistemática y ágil de los plazos efectivos de pago, requisito imprescindible parareducir la morosidad comercial.En concreto, mejorará la trazabilidad del ciclo de facturación de las operaciones «Business to Business» (B2B), al aportar información exacta sobre los plazos de expedición, entrega, aceptación y pago de una misma factura, y con ello,fomentará la cultura de pagos empresarial"; y permitirán «monitorizar en el futuro los plazos de pagode las mismas".

Sin embargo, para alcanzar dichos fines la misma LCCE contiene toda una batería de otras medidas de amplísimo alcance y relevancia que pueden resultar suficientes por sí

mismas para cumplir sobradamente dichos fines, sin necesidad de imponer, además, estas obligaciones universales relativas a la facturación electrónica. En tal sentido:

• — El Art. 9.Dos de la LCCE modifica la disposición adicional tercera de la Ley 15/2020 (LA LEY 25784/2020) (LA LEY 14178/2010), ampliando muy considerablemente las obligaciones informativas de las sociedades mercantiles respecto de su período medio de pago a proveedores, obligándoles a añadir información en su página web (además de en la memoria de sus cuentas anuales) y con un desglose informativo mucho mayor tanto si son cotizadas, como si no son cotizadas pero presentan sus cuentas anuales en formato distinto del abreviado.
• — El Art. 10 de la LCCE modifica los artículos 216 (LA LEY 17734/2017) y 217 de la Ley 9/2017, de contratos del sector público (LA LEY 17734/2017) (LA LEY 17734/2017): (i) estableciendo, en caso de incumplimiento de los pagos de plazo por el contratista al subcontratista, la retención por el órgano de contratación de la garantía definitiva (que no será devuelta hasta que el contratista haya pagado); (ii) estableciendo la obligación del contratista de aportar en cada certificación de obra, certificado de los pagos a los subcontratistas del contrato; y (iii) ordenando la imposición en todo caso de penalidades al contratista cuando incumpla los plazos de pago a sus subcontratistas.
• — El Art. 11 de la LCEE modifica los artículos 13 (LA LEY 1730/2003) y 31 de la Ley 38/2003, General de Subvenciones (LA LEY 1730/2003) (LA LEY 1730/2003), para introducir la prohibición automática de ser beneficiario de subvenciones públicas a las empresas que incumplan los plazos de pago previstos en la Ley 3/2004 (LA LEY 1704/2004), y para excluir de la consideración de gasto subvencionable a aquellos que no haya sido abonados en los plazos de pago previstos en dicha ley.
• — El Art. 13 de la LCCE modifica el artículo 15 de la Ley 3/1991, de Competencia Desleal (LA LEY 109/1991) (LA LEY 109/1991), tipificando como conducta desleal el incumplimiento reiterado de las normas de lucha contra la morosidad.
• — Y la Disposición final sexta de la LCCE ordena la creación de un Observatorio Estatal de la Morosidad Privada, con funciones de seguimiento de la evolución de los períodos medios de pago y la morosidad, y singularmente, de publicación anual de un listado de empresas que hayan incumplido los plazos de pago conforme a la Ley 3/2004 (LA LEY 1704/2004).

Además, el seguimiento específico de la evolución de los plazos de pago ya venía siendo realizado por el Ministerio de Industria, conforme al Art. 2 de la Ley 15/2010 (LA LEY 14178/2010) (LA LEY 14178/2010) —que se mantiene en vigor—, quedando reflejado en un informe anual publicado en su web y remitido a las Cortes Generales.

Por tanto, se propone eliminar el Art. 12 de la LCCE, recuperando la anterior redacción del Art. 2 bis de la Ley 56/2007, de 28 de diciembre (LA LEY 13215/2007), de Medidas de Impulso de la Sociedad de la Información (LA LEY 13215/2007).

2.C) Además, la imposición de estas obligaciones con carácter universal NO cumple con el principio de proporcionalidad estricta, pues la finalidad de monitorizar los plazos de pago para reducir la morosidad se puede alcanzar en un grado más que suficiente aplicando la obligación únicamente respecto de una muestra estadísticamente significativa del número y/o del importe facturado en España.

En efecto, incluso para la hipótesis de que las medidas relativas a la facturaelectrónica se mantengan, resultan absolutamente desproporcionadas (Arts. 129 de la Ley 39/2015, de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (LA LEY 15010/2015), LA LEY 15010/2015, y 4.1 de la Ley 40/2015, de Régimen Jurídico del Sector Público (LA LEY 15011/2015), LA LEY 15011/2015), habida cuenta de que:

• (i) el peso numérico y económico de las facturas emitidas a otros empresarios o profesionales por buena parte de dichas personas físicas y PYMES es absolutamente irrelevante desde cualquier punto de vista —incluso estadísticamente despreciable— sobre el total del número e importe de las facturas emitidas en España por empresarios a otros empresarios (Business to Business, B2B);
• (ii) y el verdadero peso económico de dichas facturas se encuentra concretado, en una estimación que alcanza nada menos que aproximadamente un 80% del total nacional, en las aprox. 68.000 grandes empresas obligadas al suministro inmediato de información (SII) a efectos del IVA (que en la actualidad obliga únicamente a aquellos cuyo volumen anual de negocio supera los 6.010.121,04 euros) y que son aquellas empresas a las que, en buena lógica, razonabilidad y proporcionalidad, debería exigirse la obligación de facturación electrónica.

En consecuencia, como alternativa a la total supresión del Artículo 12 de la LCCE, se propone cuando menos excluir de las obligaciones relativas a la facturación electrónica:

• — ALTERNATIVA 1: excluir las operaciones realizadas por las personas físicas, empresarios y profesionales, que NO estén obligados al suministro inmediato de información (SII) a efectos del IVA.
• — ALTERNATIVA 2: si se desease reducir aún más el ámbito de la exclusión de la nueva obligación de facturación electrónica, la exclusión podrá alcanzar tan solo a:
  • a) Las operaciones realizadas por las personas físicas o entidades sin personalidad jurídica que realicen actividades económicas pero no estén obligadas a llevar contabilidad ajustada al Código de Comercio.

    Es decir, conforme a lo establecido en el Art. 68 del Reglamento del IRPF (Real Decreto 439/2007, LA LEY 3030/2007):

    • — personas físicas que realicen actividades profesionales y tributen en régimen de estimación directa (tanto modalidad normal como modalidad simplificada);
    • — personas físicas que realicen actividades empresariales y tributen en régimen de estimación objetiva (módulos);
    • — personas físicas que realicen actividades empresariales y tributen en régimen de estimación directa, modalidad simplificada;
    • — y personas físicas que realicen actividades empresariales y tributen en régimen de estimación directa, modalidad normal, cuando la actividad empresarial no tenga carácter mercantil.
  • b) Y las operaciones realizadas por titulares de actividades económicas, sean personas físicas o jurídicas o entidades sin personalidad jurídica, que cumplan los requisitos para ser calificadas como MICROEMPRESAS conforme a la definición contenida en el Plan General de Contabilidad (LA LEY 11517/2007), (es decir, aquellas que cumplan al menos 2 de las siguientes circunstancias: (i) que el total de las partidas de activo no superen el millón de euros; (ii) que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los dos millones de euros; y (iii) que el número medio de trabajadores no sea superior a 10).

2.D) Además, son medidas que NO viene impuestas por normativa comunitaria.

Es más, a día de hoy las medidas son contrarias a las disposiciones comunitarias vigentes que regulan las facturas en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), en concreto los artículos 218, 232 y 273 de la Directiva 2006/112 (LA LEY 11857/2006) (LA LEY 11857/2006), y que establecen:

• — «A efectos de la presente Directiva, los Estados miembros aceptarán como factura cualquier documento o mensaje en papel o en forma electrónica que cumpla las condiciones determinadas por el presente capítulo.".
• — «El uso de la factura electrónica estará condicionado a su aceptación por el receptor".
• — «Los Estados miembros podrán establecer otras obligaciones que estimen necesarias para garantizar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude …

No podrá utilizarse la facultad prevista en el párrafo primero para imponer obligaciones suplementarias de facturación respecto de las fijadas en el capítulo 3º".

De ahí que, de forma absolutamente extravagante, en la Disposición final octava de la LCCE se haya dispuesto lo siguiente: «La entrada en vigor del artículo 12 está supeditada a la obtención de la excepción comunitaria a los artículos 218 (LA LEY 11857/2006) y 232 de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre de 2006 (LA LEY 11857/2006), LA LEY 11857/2006, y relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.". Con ello se invierte temporalmente el orden racional de actuación, pues si existe una norma comunitaria que impide aprobar una obligación generalizada de facturación electrónica, lo lógico es solicitar primero la autorización de la Comisión Europea para excepcionar esa norma comunitaria y, solo una vez obtenida, en su caso, dichaexcepción, aprobar en España la norma que imponga la obligatoriedad.

La muy peculiar técnica normativa seguida por la Disposición adicional octava de la LCCE, conduce a una situación de abierta inseguridad jurídica e incertidumbre, contraria a los principios constitucionales de seguridad jurídica y de buena administración (Arts. 9.3 (LA LEY 2500/1978) y 103.1 de la Constitución (LA LEY 2500/1978), CE, LA LEY 2500/1978), a los principios legales de simplicidad, claridad, racionalización, confianza legítima y planificación (Art. 3.1 Ley 40/2015 (LA LEY 15011/2015), LA LEY 15011/2015), y a los principios de buena regulación (Art. 129 Ley 39/2015 (LA LEY 15010/2015), LA LEY 15010/2015).

En efecto, a día de hoy:

• — NO se ha obtenido la excepción comunitaria a los artículos 218 (LA LEY 11857/2006) y 232 de la Directiva 2006/112/CE (LA LEY 11857/2006) (LA LEY 11857/2006).
• — Por tanto, el Art. 12 de la LCEE NO ha entrado en vigor.
• — Sin haber entrado en vigor el Art. 12 de la LCCE, se pretende aprobar un Real Decreto aprobando el desarrollo reglamentario de aquel artículo.
• — Se pretende que el Real Decreto aprobando el desarrollo reglamentario de aquel artículo entre en vigor a los 12 meses de su publicación en el BOE ... pero supeditando su entrada en vigor a la obtención de la excepción comunitaria a los artículos 218 (LA LEY 11857/2006) y 232 de la Directiva 2006/112/CE (LA LEY 11857/2006) (LA LEY 11857/2006).

Entonces, la situación que se produciría tras la publicación del Real Decreto proyectado sería de abierta y grave inseguridad jurídica, ya que:

• — todo aquello a lo que se pretende obligar con el nuevo Real Decreto, particularmente en materia de desarrollos e inversiones informáticas, requiere necesariamente de un tiempo amplio para que todos los nuevos sujetos obligados puedan encargarlo, ejecutarlo, probarlo y ponerlo en marcha ...;
• — pero no puede olvidarse que existe la posibilidad de que España no llegue a obtener la excepción comunitaria a los artículos 218 (LA LEY 11857/2006) y 232 de la Directiva 2006/112/CE (LA LEY 11857/2006), LA LEY 11857/2006), y, en cuyo caso ni el Art. 12 de la LCCE ni tampoco el Real Decreto que se pretende aprobar llegarían a entrar en vigor ...
• — en cuyo caso todos los nuevos sujetos obligados habrán iniciado y realizado cuantiosísimas inversiones económicas para ponerse en el camino de cumplir con unas obligaciones ... que en el caso de que España no llegue a obtener la excepción comunitaria nunca habrían llegado a entrar en vigor ...

Para huir de dicha situación de incertidumbre, tampoco es considerable ni razonable la alternativa de que los nuevos sujetos obligados miren para otro lado y no empiecen a realizar ninguna actuación ni inversión hasta que sea público que España haya obtenido la excepción comunitaria, porque también pudiera suceder que se obtuviera la excepción comunitaria transcurridos 364 días desde la publicación en el BOE del Real Decreto proyectado ... lo que dejaría a los nuevos sujetos obligados un margen real de actuación de solo 1 día para hacer todo lo necesario para estar en disposición de poder cumplir, desde el día siguiente (fecha en que se cumplirían los 12 meses desde la publicación en el BOE del Real Decreto),todo aquello a lo que obligaría el Real Decreto.

En consecuencia y por todo lo expuesto, se propone:

• a) Aclarar la entrada en vigor del Art. 12 de la LCCE y prolongar su período transitorio, de modo que entre en vigor al cumplirse 12 meses desde laobtención de laexcepción comunitaria a los artículos 218 (LA LEY 11857/2006) y 232 de la Directiva 2006/112/CE (LA LEY 11857/2006) (LA LEY 11857/2006), hecho que, para la debida seguridad jurídica, deberá ser objeto de publicación en el BOE mediante la correspondiente Resolución.

  De ese modo, se conjuraría el riesgo de que no llegara a obtenerse la excepción comunitaria, o de que se obtenga pero dentro de varios meses, al tiempo que se preservaría un plazo mínimo efectivo de actuación (12 meses) necesario para los nuevos obligados, acontar desde que se constate la certeza de haberse obtenido dicha excepción comunitaria.

• b) Y prolongar el período transitorio previsto para la obligación de facturación electrónica entre empresarios y profesionales, en consideración al tamaño y volumen de la actividad de las distintas empresas y autónomos que se mantengan afectados por la nueva obligación, cuando menos hasta:
  • — para las empresas y autónomos cuya facturación anual sea superior a ocho millones de euros, a los dos años de aprobarse el desarrollo reglamentario;
  • — para el resto de las empresas y autónomos, a los tres años de aprobarse el desarrollo reglamentario;
  • — y para el caso de que finalmente no se excluya de la obligación a los pequeños autónomos y empresarios (en cualquiera de las alternativas propuestas), diferir para ellos los efectos a los cuatro años de aprobarse el desarrollo reglamentario.

3. Eliminación o reducción de obstáculos y distorsiones impuestas por la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF, Ley 35/2006, LA LEY 11503/2006) y que perturban el ejercicio de las actividades económicas.

La elección de la forma jurídica bajo la que realizar una actividad económica es uno de los principales elementos que configura el derecho constitucional a la libertad de empresa (Art. 38 CE (LA LEY 2500/1978), LA LEY 2500/1978).

Pues bien, existe en el sistema tributario sobre la renta un aspecto que resulta gravemente distorsionador para la elección de la forma jurídica bajo la que realizar una actividad económica: es decir, como persona física, o bajo forma societaria.

Se trata del régimen de tributación sobre la renta, que en caso de ejercicio de la actividad bajo forma societaria tributa por el Impuesto sobre Sociedades gravando el beneficio a un tipo impositivo general del 23% ó 25%, y en cambio, en caso de ejercicio de la actividad como personal física tributa por el IRPF en la denominada renta general y base imponible general, sujeta a la escala general de gravamen, que puede hacer tributar el beneficio a un tipo impositivo incluso superior al 50% en función de la Comunidad Autónoma donde resida el empresario o profesional (en el ejercicio 2023, el tipo marginal máximo de la tarifa estatal del IRPF es del 47%, pero alcanza el 50% en Aragón, Asturias, Cataluña o Cantabria, el 50,5% en Canarias, el 51,5% en La Rioja ó nada menos que el 54% en la Comunidad Valenciana).

Del mismo modo, en caso de obtención de pérdidas de la actividad, en el IRPF solo se permite su compensación con beneficios obtenidos en los 4 ejercicios siguientes, mientras que en el Impuesto sobre Sociedades se permite su compensación sin límite temporal alguno (Art. 18 Ley 27/2014 (LA LEY 18095/2014), LA LEY 18095/2014).

A nadie se le escapa que la elección de la forma jurídica bajo la que realizar una actividad económica resulta una decisión esencial, y la elección NO debería estar condicionada por el nivel de tributación ni por las restricciones temporales a la compensación de pérdidas.

Por ello, se proponen modificaciones normativas pertinentes a fin de:

• a) Introducir en el IRPF un compartimento especifico en la renta general y en la base imponible general, en la que tributarían los rendimientos netos derivados de actividades económicas, aplicándoles un tipo impositivo fijo igual (o cuando menos cercano, p.ej. un 28%) al tipo general del Impuesto sobre Sociedades (23%/25%).

  Además, esta modificación supondría eliminar, de rebote, toda la problemática de aplicación del régimen de operaciones vinculadas a las operaciones económicas realizadas entre una persona física y una persona jurídica cuando ambas tienen residencia fiscal en España, pues aunque una tributase en el IRPF y otra en el Impuesto sobre Sociedades, ambas estarían tributando al mismo tipo impositivo o muy cercano.

  Por razones recaudatorias, al menos inicialmente se podría acotar dicho tratamiento específico a empresarios y profesionales que cumplan la definición de microempresa (es decir, aquellas que cumplan al menos 2 de las siguientes circunstancias: (i) que el total de las partidas de activo no superen el millón de euros; (ii) que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los dos millones de euros; y (iii) que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a 10).

  Por razones recaudatorias, se podría aprobar esta medida con un período transitorio de acercamiento entre los tipos impositivos a lo largo de p.ej. 3 años.

• b) Y permitir en el IRPF la compensación de rendimientos negativos derivados de actividades económicas, con rendimientos positivos obtenidos en ejercicios siguientes, sin límite temporal.

4. Eliminación o reducción de obstáculos y cargas administrativas impuestas por la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS, Ley 27/2014, LA LEY 18095/2014) y que perjudican el ejercicio y crecimiento de las actividades económicas, y potenciación de medidas tributarias que lo favorecen.

4.A)En primer lugar, se propone potenciar el incentivo fiscal de la reserva de capitalización cuando sea aplicado por las empresas que se puedan acoger al régimen especial de reducida dimensión.

Se trata de una figura que mejora el crecimiento empresarial, al ampliar la financiación propia para realizar nuevas inversiones y ampliar actividades sin depender tanto de la financiación ajena (endeudamiento), y que está en línea con las propuestas de la Comisión Europea (4) .

Por ello, se propone que, al menos cuando la reserva de capitalización sea aplicada porempresas de reducida dimensión, se amplíen: (i) sus porcentajes de aplicación (pasando del 10% al 20% del incremento de fondos propios y de la base imponible), y (ii) su período de aplicación cuando no existe base imponible suficiente en el período de generación (pasando de los 2 años siguientes a los 4 años siguientes).

4.B)En segundo lugar, se propone modificar el actual y rigurosísimo régimen de operaciones vinculadas (Artículo 18 de la LIS (LA LEY 18095/2014)), al que están sometidas las personas físicas y jurídicas que realizan actividades económicas y que implica una carga burocrática muy considerable, desproporcionada y alejada de la práctica en otros países de nuestro entorno.

Por tanto, se propone:

• a) Acotar todo el régimen de operaciones vinculadas a las operaciones en las que una de las partes sea una persona física o jurídica con residencia fiscal en otro país distinto de España, es decir, operaciones con componente internacional. Esta es la práctica habitual en países de nuestro entorno.
• b) Introducir unos umbrales de total de operaciones vinculadas anuales (p.ej. 3.000.000 €) y de total de operaciones vinculadas anuales realizadas con una misma persona (p.ej. 1.000.000 €), por debajo de los cuales no serían de aplicación la regulación del régimen de operaciones vinculadas.
• c) Además, a fin de que la elección de los métodos de valoración no sea absolutamente libre para la Administración (pues al serlo escoge siempre el método que determina una valoración más elevada), se propone que, cuando sea posible aplicar a la operación vinculada varios de los métodos de valoración legalmente establecidos: (i) la Administración deberá realizar la valoración de la operación vinculada conforme a todos los métodos que sean aplicables, y motivar la inaplicación del resto de métodos; y (ii) a los efectos de la regularización que proceda se tomará el valor de la operación más bajo de los que resulten de los diversos métodos aplicables.
• d) Además, elevar el umbral de acceso y aligerar el contenido del régimen simplificado de obligaciones de documentación, e introducir un régimen supersimplificado para las empresas de reducida dimensión.
• e) Además, suavizar los requisitos de aplicación del denominado «puerto seguro» (Art. 18.6 de la LIS) que permite quedar excluido del régimen de operaciones vinculadas a las operaciones entre una sociedad y una persona física que sea socio de la misma y que le preste servicios profesionales. A tal efecto, se propone:
  • — Reducir del 75% al 66% el porcentaje de ingresos de la sociedad que deberán proceder del ejercicio de actividades profesionales.
  • — Reducir del 75% al 66% el porcentaje que debe suponer la cuantía de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios profesionales por la prestación de sus servicios a la sociedad, respecto del resultado de la sociedad previo a la deducción de dichas retribuciones profesionales, y no computar a tales efectos el resultado de la sociedad que no proceda del ejercicio de actividades profesionales, como p.ej. el que proceda de activos patrimoniales, tales como intereses, dividendos, rentas de alquiler, cánones o royalties.
  • — Y establecer que, a los efectos del cumplimiento del requisito de contar con medios humanos para el desarrollo de la actividad, será suficiente considerar al propio profesional titular de la actividad, dada la relevancia que el componente personal e intelectual tiene en el desarrollo de actividades profesionales y artísticas.
• f) Y, además, suavizar el gravísimo régimen sancionador vigente, en un triple sentido:
  • (i) Reducir los importes de las sanciones a imponer.
  • (ii) En la actualidad, cuando el obligado tributario SÍ está obligado a documentar sus operaciones vinculadas y cumple dicha obligación de documentación, no se le puede imponer sanciones incuso aunque la AEAT determine que el valor atribuido por él a la operación vinculada es inferior al correcto (Art. 18.13, apartados 2º(i) y 3º de la LIS (LA LEY 18095/2014)).

    Pues bien, con mayor razón aún debería excluirse la imposición de sanciones en otros 2 supuestos de realización por la Administración de correcciones en aplicación de la normativa de operaciones vinculadas, en los que la conducta del contribuyente resulta igual o menos grave que el regulado en dicho precepto, pero en los que sin embargo se les imponen consecuencias sancionadoras mucho más gravosas (en concreto, las previstas en los artículos 191 (LA LEY 1914/2003), 192 (LA LEY 1914/2003), 193 (LA LEY 1914/2003) o 195 de la Ley 58/2003, General Tributaria (LA LEY 1914/2003), LGT, LA LEY 1914/2003).

    Se trata de los casos siguientes:

    • • El primer supuesto, se produce cuando el contribuyente elabora y aportavoluntariamente la documentación específica de operaciones vinculadasaunque NO tenga la estricta obligación de hacerlo (p.ej. por no alcanzar los umbrales cuantitativos). Tal caso no queda comprendido en la dicción literal del Art. 18.13.3º LIS (LA LEY 18095/2014), pues no existe «obligaciónde documentación específica» que pueda considerarse «cumplida".
    • • Y, el segundo supuesto, se produce cuando el contribuyente NO elaboradicha documentación específica porque NO tiene la obligación de hacerlo,y por tanto no la aporta. La justificación es la misma expuesta en el epígrafe (i) anterior.

    Pues bien, si la norma de atipicidad del Art. 18.13.3º LIS (LA LEY 18095/2014) comprende y exonera, objetivamente, supuestos de conductas que son mucho más graves e importantes desde el punto de vista del bien jurídico protegido con la normativa sancionadora (cuales son las aquellos contribuyentes que, teniendo por cifra de valor de mercado la obligación de elaborar y aportar la documentación específica, en efecto la elaboran y la aportan), obviamente hay que entender que deben quedar igualmente comprendidos los supuestos, mucho menos graves e importantes desde el punto de vista del bien jurídico protegido, de aquellos contribuyentes que, NO teniendo por cifra de valor de mercado la obligación de elaborar y aportar la documentación específica, sin embargo la elaboran y la aportan (o la de aquellos contribuyentes que, NO teniendo por cifra de valor de mercado la obligación de elaborar y aportar la documentación específica, en efecto no la elaboran ni la aportan).

    La vigente regulación legal supone que, en circunstancias idénticas (esto es, cuando de la corrección valorativa resulta una falta de ingreso de un mismo importe), se hace de peor condición a quien NO tiene siquiera obligación de elaborar y aportar la documentación específica pero aun así la elabora y aporta (pues se le impondría una sanción por infracción del Art. 191 LGT, LA LEY 1914/2003), que a quien sí tiene dicha obligación y la elabora y aporta (a quien no se impondría ninguna sanción).

  • (iii) Otro aspecto de la regulación sancionadora en sede de operaciones vinculadas, que a juicio de este interesado debería ser objeto de modificación, es el relativo a la determinación de la base de aplicación de las sanciones cuando la regularización de las operaciones vinculadas implica la existencia de una cantidad dejada de ingresar en sede de una de partes vinculadas y de una cantidad a devolver en sede de la otra parte vinculada.

    El supuesto se refiere a casos como p.ej. la regularización por operaciones vinculadas realizadas entre una persona física y una sociedad mercantil, por cuya virtud el importe facturado y cobrado por la persona física de la sociedad se considera inferior al resultante de aplicar la normativa de operaciones vinculadas, de modo que, regularizada por la Administración la situación, se produce, de formaindisolublemente asociada:

    • — Un aumento de la base imponible y de la cuota a pagar por concepto de IRPF de la persona física, al haber la Administración aumentado el valor de la operación realizada con la sociedad mercantil.
    • — Y una correlativa disminución de la base imponible por concepto de Impuesto sobre Sociedades de la sociedad mercantil, que determina una devolución a su favor.

En tales casos, no resulta razonable ni proporcionado sancionar en sede del IRPF de la persona física tomando de forma aislada la cuota a pagar resultante de la liquidación por IRPF y sin considerar que nos encontramos ante una operación vinculada única o unitaria, que presenta dos facetas o aspectos tributarios indisolublemente unidos (podríamos decir que la regularización de la operación vinculada es una hoja, cuyo haz viene determinado por la devolución del Impuesto sobre Sociedades, y cuyo envés viene determinado por la cuota a pagar por IRPF). Por ello, la base de la sanción debe venir determinada por la diferencia existente entre la cuota a devolver por Impuesto sobre Sociedades y la cuota a pagar por IRPF.

III. Conclusiones

Tras la decepción y oportunidad perdida que ha supuesto la Ley 18/2022 de creación y crecimiento de empresas (LA LEY 20692/2022) (LA LEY 20692/2022) en cuanto a adoptar medidas concretas de remoción de obstáculos y cargas administrativas que desincentivan el crecimiento empresarial y lastran la productividad y el empleo, es momento de realizar una nueva reflexión, análisis y propuestas para avanzar de una vez de forma real y efectiva por dicho camino, so pena de condenar al empresariado español —y, con él, a toda la economía y el empleo del país— a una situación de paulatino languidecimiento y postración.

En tal sentido, el autor propone una completa batería de medidas de simplificación o eliminación de barreras y cargas —administrativas, burocráticas y tributarias—, cuya implantación permitiría ahorrar una muy considerable carga de horas de trabajo improductivo, quedando así liberadas para su utilización elevando la productividad y el crecimiento de las empresas y la creación de empleo.

En concreto, se proponen hasta 14 medidas de eliminación o atenuación de los denominados efectos «escalón» y de exclusión o simplificación de obligaciones de cumplimiento, para autónomos, micropymes y pymes; varias medidas relativas a las nuevas obligaciones de facturación electrónica, y varias medidas tributarias en el ámbito del IRPF y del Impuesto sobre Sociedades.