Una subvención recibida de la Diputación Foral de Bizkaia dentro del Programa de Fomento de iniciativas emprendedoras 2023, en particular, como ayuda a la puesta en marcha y creación de empresas, no tiene cabida en ninguno de los supuestos de exención en el IRPF.
Para llegar a esta conclusión, se parte de que en la modalidad normal del método de estimación directa, los ingresos y los gastos relacionados con la actividad y con los elementos patrimoniales afectos a las actividades económicas se incluyen entre los rendimientos de las mismas, y se cuantifican fundamentalmente conforme a lo previsto en la Norma Foral 11/2013, de 5 de diciembre (LA LEY 19950/2013), del Impuesto sobre Sociedades (NFIS). Sin embargo, en la modalidad simplificada del citado método de estimación indirecta, resultan de aplicación determinadas reglas especiales que afectan a algunos de estos gastos (relacionados con los elementos patrimoniales afectos).
Por esta remisión al Impuesto de Sociedades, los conceptos o partidas que tengan la consideración de ingresos o gastos a efectos contables, también lo serán fiscalmente, y deberán ser tomados en consideración, o podrán ser deducidos de cara a la determinación del rendimiento neto según el método de estimación directa, tanto en la modalidad normal como en la simplificada, salvo que la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establezcan alguna especialidad, relativa a su cómputo, a su valoración, a su calificación, o a su imputación temporal.
Conforme a la normativa contable, las cantidades percibidas por la beneficiaria de las ayudas tienen la consideración de ingresos derivados del desarrollo de sus actividades económicas, y, como tales, deberán quedar consignadas en la cuenta de pérdidas y ganancias, formando parte del resultado contable.
En cuanto a la imputación temporal, las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizarán inicialmente, con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado.
A efectos de su imputación en la cuenta de pérdidas y ganancias, habrá que distinguir entre los siguientes tipos de subvenciones, donaciones y legados:
a) Cuando se concedan para asegurar una rentabilidad mínima o compensar los déficit de explotación: se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se concedan, salvo si se destinan a financiar déficit de explotación de ejercicios futuros, en cuyo caso se imputarán en dichos ejercicios.
b) Cuando se concedan para financiar gastos específicos: se imputarán como ingresos en el mismo ejercicio en el que se devenguen los gastos que estén financiando.
c) Cuando se concedan para adquirir activos o cancelar pasivos, se pueden distinguir los siguientes casos:
-Activos del inmovilizado intangible, material e inversiones inmobiliarias: se imputarán como ingresos del ejercicio en proporción a la dotación a la amortización efectuada en ese período para los citados elementos o, en su caso, cuando se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.
-Existencias que no se obtengan como consecuencia de un rappel comercial: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.
-Activos financieros: se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.
-Cancelación de deudas: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca dicha cancelación, salvo cuando se otorguen en relación con una financiación específica, en cuyo caso la imputación se realizará en función del elemento financiado.
d) Los importes monetarios que se reciban sin asignación a una finalidad específica se imputarán como ingresos del ejercicio en que se reconozcan. Se considerarán en todo caso de naturaleza irreversible las correcciones valorativas por deterioro de los elementos en la parte en que éstos hayan sido financiados gratuitamente.
El registro contable debe realizarse en el momento en que se produzca el acuerdo de concesión de la subvención, con independencia de que el cobro se materialice en ejercicios posteriores, siempre y cuando el derecho de la empresa frente a la Entidad concedente cumpla los criterios para reconocer un activo regulados en el Marco Conceptual de la Contabilidad.
Es también necesario calificar la subvención como reintegrable o no reintegrable, pues la imputación a resultados de las subvenciones no reintegrables se efectúa atendiendo a su finalidad. Es decir, la ayuda obtenida debería ser imputada a resultados de forma distinta, atendiendo a la calificación que reciba, toda vez que lo que exigen el PGC y el PGCPYME en este punto es que los ingresos recibidos se correlacionen con los gastos soportados.
Recapitulando, en la modalidad simplificada, también se califican y cuantifican los gastos con arreglo a lo dispuesto en la NFIS, si bien se sustituye la deducibilidad de los importes así calificados y cuantificados como pérdidas por deterioro, amortizaciones, gastos relacionados con el arrendamiento, cesión o depreciación de determinados vehículos, y otros de difícil justificación, por la minoración, con carácter general, en un 10 por 100 del rendimiento neto previo ordinario obtenido.
Por lo tanto, los contribuyentes que calculan el rendimiento neto de su actividad mediante la modalidad simplificada del método de estimación directa no pueden deducir específicamente el importe correspondiente a la amortización de los activos afectos, ya que el mismo se entiende incluido dentro del 10 por 100 de su rendimiento neto previo (deducible en compensación de éste y de otros gastos), y las subvenciones recibidas deberán ser imputadas al ejercicio en el que se produzca el cobro efectivo de las mismas (no atendiendo a la imputación a resultados de los gastos y de las inversiones llevadas a cabo).