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PRIMERO.- La controversia jurídica.

El debate del presente recurso se origina como consecuencia de que, quien fuera recurrente en la instancia, don Eulalio, contribuyente por IRPF en España, solicitó la rectificación de su autoliquidación por entender que la pensión que percibe de la Organización del Tratado del Atlántico Norte (OTAN) se encuentra exenta.

Esta es, en síntesis, la cuestión que concita nuestra atención, a cuyo efecto procederemos a analizar tanto la normativa de la OTAN como la LIRPF (LA LEY 11503/2006).

SEGUNDO.- La argumentación de la sentencia de instancia.

Contra la resolución del TEAR de Madrid, don Eulalio interpuso recurso contencioso-administrativo, que fue estimado por la sentencia impugnada, reconociendo al recurrente la exención, a tenor de la argumentación contendida en su Fundamento de Derecho 4:

"La cuestión que se plantea en este recurso es la de si la exención, contemplada en el art. XIX del Convenio sobre el Estatuto de la Organización del Tratado del Atlántico Norte, de los Representantes Nacionales y del Personal Internacional, hecho en Ottawa el 20 de septiembre de 1951 (BOE de 10 de septiembre de 1987), respecto de los sueldos percibidos por los funcionarios de la Organización es aplicable también a la pensión de jubilación que perciban en ese concepto los citados funcionarios, una vez jubilados.

El art. XIX del Convenio sobre el Estatuto de la Organización del Tratado del Atlántico Norte, de los Representantes Nacionales y del Personal Internacional, hecho en Ottawa el 20 de septiembre de1951, dispone lo siguiente:

"Los funcionarios de la Organización a que se refiere el artículo XVII disfrutarán de exención fiscal respecto de los sueldos y otros emolumentos que perciban de la Organización en su calidad de funcionarios de ésta. No obstante, un Estado miembro podrá concluir con el Consejo, que actuará en nombre de la Organización, acuerdos que permitan a ese Estado miembro reclutar y destinar a la Organización a sus propios nacionales (excepción hecha, si ese Estado miembro lo desea, de los nacionales que no residan habitualmente en su territorio) que deban formar parte del personal internacional de la Organización. En ese caso pagará de sus propios fondos los sueldos y otros emolumentos de esas personas según un baremo determinado por él. Esos sueldos y otros emolumentos podrán ser objeto de imposición por parte del Estado miembro de que se trate, pero no por parte de otro Estado miembro. Si ulteriormente se modificara o denunciara un acuerdo de este tipo concluido por un Estado miembro, los Estados miembros dejarán de estar obligados, en virtud de la primera frase de este artículo, a eximir del impuesto a los sueldos y otros emolumentos pagados a sus propios nacionales."

Esta Sección ya se ha pronunciado en Sentencia de esta misma ponente, de veintiuno de abril de 2017, en el recurso 977/2015, en relación a esta misma cuestión, si bien en referencia a un funcionario de la Organización Mundial de la Salud (OMS), organismo dependiente de la Organización de las Naciones Unidas (ONU) y en ella se hacía referencia también a otra Sentencia de esta Seccción, dictada en el recurso 688/2014, el 24 de junio de 2016, y a las Sentencias de fecha 12 de marzo de 2003 (recurso nº 736/2000), 24 de octubre de 2003 (recurso nº 737/2000 ), 21 de junio de 2007 (recurso nº 1277/2003 ) y 25 de junio de 2008 (recurso nº 762/2005 ).

Se señala en concreto en esa Sentencia:

"QUINTO.- Delimitado en los términos expuestos el ámbito del proceso, la cuestión debatida se centra en determinar si están exentas o no de tributación en el IRPF las cantidades percibidas por Dª Elena en los ejercicios 2008 a 2011 de la Caja Común de Pensiones de las Naciones Unidas en concepto de pensiones de jubilación y de viudedad.

Para resolver este interrogante hay que partir de la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas de 13 de febrero de 1946 y de la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados de 21 de noviembre de 1947.

La Convención sobre los Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas, aprobada por la Asamblea General el 13 de febrero de 1946 (publicada en el BOE de 17 de octubre de 1974), dispone en la Sección 18.b) que los funcionarios de la Organización "estarán exentos de impuestos sobre los sueldos y emolumentos pagados por la Organización".

Y la Convención sobre los Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados, de fecha 21 de noviembre de 1947 (publicada en el BOE de 25 de noviembre de 1974), establece en su Sección 19.b) que los funcionarios de tales Organismos, entre los que se incluye la Organización Mundial de la Salud, "gozarán, en materia de impuestos sobre los sueldos y emolumentos percibidos del Organismo especializado de iguales exenciones que las disfrutadas en iguales condiciones por los funcionarios de las Naciones Unidas."

Pues bien, a la vista del tenor literal de ambas Convenciones y teniendo en cuenta las posiciones de las partes procesales, el debate se centra en decidir si las pensiones están incluidas o no en el concepto "emolumentos"

Sobre tal cuestión ya se ha pronunciado en varias ocasiones esta Sección, en concreto en las sentencias de fecha 12 de marzo de 2003 (recurso nº 736/2000 ), 24 de octubre de 2003 (recurso nº 737/2000 ), 21 de junio de 2007 (recurso nº 1277/2003 ) y 25 de junio de 2008 (recurso nº 762/2005 ).

Por ello, los principios de unidad de doctrina y de seguridad jurídica exigen reiterar ahora los coincidentes argumentos invocados en dichas sentencias al no existir razones que justifiquen su modificación.

Así, en el Fundamento de Derecho Tercero de la sentencia de fecha 12 de marzo de 2003, se dice lo siguiente:

"(...) la Ley 18/ 1991 de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en los arts. 24 (LA LEY 1734/1978) y 25, y respecto el ejercicio 1991 la Ley 44/1978 (LA LEY 1734/1978) en su art. 14, regulan entre los rendimientos del trabajo, tanto los sueldos, sus complemento y salarios, como las pensiones y haberes pasivos, por lo que debe concluirse que no puede darse un tratamiento diferente a las pensiones y haberes pasivos respecto de los sueldos y salarios, salvo que la Ley disponga otra cosa, lo que no ocurre en el presente caso, y teniendo en cuenta que los salarios percibidos de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (O.C.D.E.) se encuentran exento, dicha exención debe entenderse que comprende las pensiones percibidas de dicho organismo, pues no estamos ante un supuesto de interpretación analógica para extender más allá de sus propios términos la exención, lo que se encontraría prohibido por el art. 23.3 de la Ley General Tributaria (LA LEY 1914/2003) , sino que la exención de la pensión se encuentra comprendida en la propia enumeración de la exención citada bajo la expresión "emolumentos"."

La argumentación que se acaba de transcribir es aplicable al caso que ahora nos ocupa, ya que el art. 17 de la Ley 35/2006 del IRPF (LA LEY 11503/2006), vigente en los ejercicios 2008 a 2011, también incluye entre los rendimientos del trabajo tanto los sueldos y salarios como las pensiones y haberes pasivos, sin distinción en su tratamiento, por lo que no hay razón para excluir tales pensiones de la expresión "emolumentos".

La sentencia de 27 de febrero de 2013 del TSJ de Andalucía, con sede en Málaga, a la que alude el Abogado del Estado en el escrito de contestación a la demanda, no constituye jurisprudencia y carece de eficacia vinculante para esta Sala, sin perjuicio de lo cual cabe añadir que esa misma Sala mantuvo una tesis favorable a la exención fiscal en la posterior sentencia de fecha 26 de mayo de 2014 (aportada por la actora con el escrito de conclusiones).

Por tanto, es procedente reconocer la exención fiscal reclamada, anulando las resoluciones impugnadas y condenando a la Administración tributaria a practicar liquidaciones por los ejercicios 2008 a 2011 del IRPF considerando exentas las cantidades percibidas por Dª Elena en concepto de pensiones de jubilación y de viudedad de la Caja Común de Pensiones de las Naciones Unidas, con devolución de las cantidades resultantes más el interés de demora desde la fecha en que se realizaron los ingresos indebidos".

De ahí que, conforme a los principios de unidad de doctrina y de seguridad jurídica se reiterar los coincidentes argumentos invocados en dichas sentencias, al no existir razones que justifiquen su modificación, puesto que nos encontramos ante un funcionario jubilado de otro organismo internacional, en este caso de la OTAN .

En efecto, el art. 17 LIRPF (LA LEY 11503/2006) determina en su art. 17 no solo los sueldos o salarios sino también en su apartado 2ª) las pensiones y haberes pasivos, por lo que debe concluirse que no puede darse un tratamiento diferente a las pensiones y haberes pasivos respecto de los sueldos y salarios, salvo que la Ley disponga otra cosa, lo que no ocurre en el presente caso, y teniendo en cuenta que los salarios percibidos de la OTAN se encuentran exentas de tributación, dicha exención debe entenderse que comprende las pensiones percibidas de dicho organismo, pues no estamos ante un supuesto de interpretación analógica para extender más allá de sus propios términos la exención, lo que se encontraría prohibido por el art. 14 de la Ley General Tributaria (LA LEY 1914/2003), sino que la exención de la pensión se encuentra comprendida en la propia enumeración de la exención citada bajo la expresión "emolumentos".

Por tanto, es procedente reconocer la exención fiscal reclamada, anulando las resoluciones impugnadas y condenando a la Administración tributaria a practicar liquidaciones por los ejercicios 2014, 2015 y 2016 del IRPF, considerando exentas las cantidades percibidas por el actor en concepto de pensiones de jubilación de la OTAN, con devolución de las cantidades resultantes, más el interés de demora desde la fecha en que se realizaron los ingresos indebidos.

Debe así ser anulada la Resolución presunta del TEAR, así como los acuerdos de denegación de las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones de IRPF de 2014, 2015 y 2016 y en consecuencia, procede la devolución a la actora de las cantidades que procedan."

TERCERO.- La resolución del recurso.

La sentencia de instancia desenfoca el análisis, por acometer la interpretación del artículo XIX del Convenio de Ottawa a partir de otros convenios internacionales, como la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas; la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados o la normativa de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (O.C.D.E.), invocando, también, el artículo 17 LIRPF (LA LEY 11503/2006), para concluir que no puede darse un tratamiento diferente a las pensiones y haberes pasivos respecto de los sueldos y salarios, "salvo que la Ley disponga otra cosa, lo que no acontece en el presente caso, y teniendo en cuenta que los salarios percibidos de la OTAN se encuentran exentas de tributación, dicha exención debe entenderse que comprende las pensiones percibidas de dicho organismo."

Se observa, en consecuencia, que la sentencia recurrida acude a normativa exógena al acervo jurídico específico de la OTAN cuando lo que debió hacer era interpretar el Convenio de Ottawa y las normas de esa organización.

En este sentido, la invocación a la excepción de la ley - "salvo que la Ley disponga otra cosa"- en lugar de referenciarla con el articulo 17 LIRPF (LA LEY 11503/2006) a los efectos de equiparar salarios, sueldos y emolumentos con pensiones y haberes pasivos, debería contextualizarse en el acervo jurídico OTAN pues, es ahí, donde, en su caso, ha de realizarse esa comparativa.

Tanto es así, que el ordenamiento jurídico tributario español condiciona la interpretación de la LIRPF (LA LEY 11503/2006) a los tratados y convenios internacionales, al declarar en su artículo 5 que "[l]o establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo 96 de la Constitución (LA LEY 2500/1978) Española".

Analizando el acervo jurídico OTAN la conclusión que se obtiene es que la exención fiscal de los funcionarios en cuanto a sus sueldos y otros emolumentos que perciban de la Organización en su calidad de funcionarios no alcanza a las pensiones.

En efecto, así se desprende literalmente de las Civilian Personnel Regulations (Reglamento de Personal Civil) que, con relación a aquellas pensiones que están sujetas a un impuesto sobre la renta nacional, prevé un "ajuste fiscal", esto es, una cantidad pagada, además de la pensión, para compensar la pérdida de ingresos, debido a los impuestos nacionales que se recauden.

En efecto, dentro de su anexo VI "Regulations governing the NATO Defined Contribution Pension Scheme", se contiene la siguiente previsión, que traducimos al español en los términos expresados entre corchetes:

"Article 15 Adjustment of pensions liable to national tax legislation

15.1 The recipient of a pension under these Regulations shall be entitled to the adjustment applying to the member country of the Organization in which the pension and adjustment relating thereto are chargeable to income tax under the tax legislation in force in that country"

[Artículo 15 Ajuste de las pensiones sujetas a la legislación fiscal nacional

15.1 El beneficiario de una pensión conforme a este Reglamento tendrá derecho al ajuste aplicable al país miembro de la Organización en el que la pensión y el ajuste relacionado con la misma estén sujetos al impuesto sobre la renta de acuerdo con la legislación fiscal vigente en ese país].

Dicho lo anterior, analizando la controversia, ahora, desde el prisma de nuestra legislación, resulta que a tenor del artículo 2 de la LIRPF (LA LEY 11503/2006) "constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador".

De esta manera, las pensiones se consideran sometidas a tributación por IRPF, como rendimientos del trabajo, según lo dispuesto en el artículo 17 de la LIRPF (LA LEY 11503/2006). Consecuentemente, en ausencia de cualquier otra previsión, las personas físicas residentes en territorio español quedan sometidas a gravamen en el IRPF por su renta mundial debiéndose proceder al cálculo de la renta en los términos previstos en la LIRPF (LA LEY 11503/2006), con independencia del lugar de donde proceda la renta percibida y cualquiera que sea la residencia del pagador, sin perjuicio, en su caso, de la deducción de los impuestos satisfechos en el extranjero en los términos que proceda.

Asimismo, el artículo XXII del Convenio de Ottawa establece: "[e]stas prerrogativas e inmunidades se conceden a los funcionarios expertos en beneficio de la Organización, y no en su propio provecho personal". A partir de este precepto, cobra sentido la argumentación del abogado del Estado, relativa a que es la condición de funcionario de la Organización la que motiva el reconocimiento de los privilegios (por lo que interesa al caso, la exención), de manera -cabe entender-, que desaparecen al cesar la prestación de servicios para la Organización mediante la jubilación.

Sin perjuicio de lo expuesto, nos encontraríamos en otro escenario si, con independencia de lo expresado en el acervo jurídico OTAN, nuestro ordenamiento jurídico contemplara la exención de las pensiones del personal jubilado de la OTAN, como consecuencia de una previsión específica a partir de un acuerdo, de un canje de notas o de cualquier otra circunstancia.

Así ocurre, por ejemplo, con la exención de impuestos nacionales sobre retribuciones, salarios y honorarios abonados por la Unión Europea, en virtud del apartado 2 del artículo 13 del Protocolo de Privilegios e Inmunidades de las Comunidades Europeas de 1966, que se aplica también a todos los beneficiarios de una pensión de jubilación, invalidez o supervivencia, abonada por las Comunidades Europeas, en virtud de la Aplicación provisional del Canje de Notas, constitutivo de Acuerdo entre el Reino de España y la Comisión Europea, como, por lo demás, ha reconocido, expresamente, la resolución vinculante de Dirección General de Tributos, V1555-21 de 25 de mayo de 2021 (LA LEY 1645/2021).

Sin embargo, no consta -ni siquiera ha sido aducido- un tratamiento semejante para las pensiones de jubilación del personal de la OTAN, por lo que, en consecuencia, el presente recurso de casación ha de ser estimado.

CUARTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

Con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA (LA LEY 2689/1998), procede, en función de todo lo razonado precedentemente declarar lo siguiente:

En las circunstancias del presente caso, partiendo de la expresión "sueldos y otros emolumentos" contenida en el , de los Representantes Nacionales y del Personal Internacional, hecho en Ottawa el 20 de septiembre de 1951, las prestaciones por jubilación, percibidas de la citada Organización, por una persona física residente en España, no se encuentran exentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. artículo XIX del Convenio sobre el Estatuto de la Organización del Tratado del Atlántico Norte

En consecuencia, dado que la sentencia de instancia no se adecúa a la doctrina que se acaba de proclamar, procede estimar el recurso de casación, casando y anulando dicha sentencia y, en su lugar, desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por don Eulalio contra las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 25 de marzo de 2019.

QUINTO.- Costas.

De conformidad con el artículo 93.4 LJCA (LA LEY 2689/1998) no apreciándose mala fe o temeridad en ninguna de las partes no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación.